非居民企业在中国大陆间接转移财产
根据中国大陆《企业所得税法》，非居民企业转让在 (i)中国居民实体或 (ii)中国大陆动产/不动产(统称为“中国大陆权益”)中直接持有的股权而获得的资本利得在中国大陆通常需要缴纳资本利得税。
为了减少支付这种资本收益应缴纳的企业所得税，可以考虑间接转让在中国大陆的权益。 例如，在这种情况下，中国大陆的权益不再由非居民企业B(“中间实体”)处置，而是由非居民企业A(“转让方”)间接处置。 间接转移安排如下所示：
第7号公告
2015年2月6日，国家税务总局发布了2015年第7号公告，该公告是关于中国大陆非居民企业间接转让财产企业所得税的反避税通知。[2015]
根据第7号公告，如果非居民企业通过实施不具有合理商业目的的安排，间接转让中国居民企业股权等财产（见下表），规避企业所得税纳税义务的，应按照企业所得税法第四十七条的规定（一般反避税条款），通过将中间避税主体(即中间实体)视为透明实体，重新定性为直接转让财产。
698号通知与第7号公告的比较
请注意，在第7号公告发布前，国家税务总局已于2009年12月发布国税函[2009]698号通知（698号通知），这是一份与第7号公告性质类似的反避税通知。[2009] 然而，第7号公告扩大了现行反避税条款所涵盖的应税财产的范围，此外还为反避税间接转让条款的适用性提供了更明确的指引。
继第7号公告之后，国家税务总局还发布了另一份关于非居民企业所得税源泉扣缴相关事项的公告[2017]第37号(“37号公告”)。[2017] 简而言之，第37号公告，除其他要求外，提供了关于在中国大陆间接转让权益资产的资本收益计算的指引，暂停了为扣缴税款目的登记文件的某些要求，并澄清了买方和卖方各自的义务。
与698号通知相比，我们在下表总结了第7号公告和第37号公告中与间接转让中国大陆权益相关的主要特点和报告义务:
| 698号通知 | 第7号公告 | |
| 涵盖的应税财产 | –中国居民实体的股权 | –中国居民实体的股权–中国大陆的不动产–中国大陆的机构和营业场所的财产(统称为“应税财产”) |
| 确定合理商业目的的准则 | 否 | 是(注1) |
| 安全港规则 | 是(注2) | 是(注2和3) |
| 报告义务 | –如果中间实体所在税务管辖区的有效税率低于12.5%或中间实体所在税务管辖区不对离岸收益征收所得税，转让方需要向中国大陆的相关税务机关提供某些文件(注：上述要求在发布第7号公告后已被取消)–报告义务仅由转让方承担 | –中间实体股权的买卖双方以及间接转让应税财产的中国居民实体可以自愿报告间接转让交易，并向中国大陆相关税务机关提交相关文件–如果买方未能扣缴应缴税款，卖方应按照中国税务机关的指示提交报告并纳税。 |
| 扣缴义务 | 未特别涵盖的内容 | –如果接转让应税财产间获得的资本收益需要缴纳企业所得税，则有义务向转让方付款的实体或个人应为扣缴义务人，并被要求扣缴税款。 –如果扣缴义务人未能缴纳税款，且转让方未能支付应付的资本利得税，中国大陆税务机关可向扣缴义务人追究责任。 但是，如果扣缴义务人已经自愿报告了股权的间接转让，并按照上述规定(即根据报告义务)向相关中国大陆税务机关提交了相关文件，则可以减轻或免除扣缴义务人承担的责任。 |
间接转移财产时应注意的主要方面
确定合理商业目的的因素包括但不限于以下各项：
- 中间实体的股权价值是否（直接或间接）主要来自中国大陆的应税财产；
- 中间实体的资产是否（直接或间接）主要来自在中国大陆的投资，中间实体的收入是否（直接或间接）主要来自中国大陆；
- 直接或间接持有中国大陆应税财产的中间实体及其子公司(如有)履行/承担的职能和风险是否不足以证实经济实质；
- 中间实体的股东存续期限、业务模式和相关组织结构；
- 如果应纳税财产由转让方直接转让，则中国应纳税财产的间接转让在中国大陆以外司法管辖区应缴纳的所得税是否低于在中国大陆应缴纳的所得税；
- 转让方对中国大陆应税财产的间接投资/间接转让和对中国大陆应税财产的直接投资/直接转让之间的替代方案；以及
- 适用中国大陆相关税务协定（如有)而对间接转让应税财产的资本收益造成的情况/影响。
第7号公告已经明确表示，如果上述因素1、2、3和5属实，则间接转让安排应被视为没有合理的商业目的。
另一方面，第7号公告还规定，如果具体标准涉及以下方面，则间接转让安排应被视为具有合理的商业目的。
- 股权转让方和受让方之间的股权关系
- 与后续间接转移相关的中国大陆税收负担
- 股权交易的受让方向转让方支付的方式全部得到满足。
2.满足以下条件的集团内部重组将被视为具有合理的商业目的：
- 转让方/受让方拥有80%或以上的股权关系(如果境外公司50%以上的资产为中国不动产，将适用100%的门槛)。
- 内部重组不会导致未来中国大陆权益间接转让应缴纳的中国大陆税收负担减少。
- 受让方支付的对价由受让方或其关联公司的股本结算。
3. 如果满足以下条件之一，间接转让也不应被视为直接转让：
- 转让方通过转让中间实体(上市公司)的股权间接转让中国大陆应税财产；
- 如果转让方在中国大陆直接持有应税财产，并随后转让该权益，根据适用的避免双重征税协定，对于在中国大陆销售该应税财产获得的资本收益，转让方将有权豁免企业所得税。 下面将进一步讨论这一特殊的安全港规则。
与税务协定豁免有关的安全港规则
为了更好地理解与税务协定豁免有关的安全港规则的适用性，我们提供了一个案例。
荷兰税务居民企业(“荷兰公司”)全资拥有香港实体(“香港公司”)，该实体持有中国居民实体(“中国公司”)20%的股权，如下所述：
根据第7号公告的安全港规则，如果间接转让被认为没有合理的商业目的，由于荷兰公司有权根据荷兰和中国大陆之间签署的避免双重征税协定(“DTA-NL/CN”)获得企业所得税豁免，故而此类间接转让不会被重新定性为直接转让。
注：
根据荷兰与中国签署的避免双重征税协定，缔约国一方居民从转让另一缔约国居民的公司(其资产直接或间接主要由不动产组成的公司除外)的股份中获得的收益，如果该收益的接受方在转让前12个月的任何时候直接或间接参与该公司资本的比例低于25%，则在另一缔约国免税
在第7号公告发布之前，并没有这样的具体规定。
根据上述示例，如果荷兰国际公司直接或间接持有中国国际公司25%或以上的股权，根据避免双重征税协定，荷兰国际公司或中国国际公司无权获得股权处置收益的企业所得税豁免，因此安全港规则不适用。
然而，上述新规则仍可能导致额外的不确定性。 例如，人们可能会想，如果一个荷兰人间接拥有一个中国居民实体(即中国公司)的100%股权，但这一权益被分成5家荷兰控股公司，每家持股20%，情况会如何？ 在这种情况下，荷兰控股公司在出售香港公司的股权时，还能从安全港规则中获益吗？ 如果可以适用所谓的荷兰的参与豁免(participation exemption)规则，会有什么不同吗？ 如果一个荷兰人自己转让5家荷兰控股公司的股份，又会怎样？
关于最后一个问题，第698号通知和第7号公告适用于非居民企业在中国大陆的间接权益转让，但不适用于非居民个人。
此外，在实施任何安排之前，应考虑 (i)所涉及的成本和利益，以及 (ii)中国大陆税务机关调查该安排是否出于避税目的并援引相关反避税规则的潜在风险。
我们如何帮助您间接转让财产？
在经合组织启动税基侵蚀和利润转移行动计划（BEPS）后，预计中国大陆税务当局将会更加注重打击避税安排，这可能会引发越来越多的资本收益税争议。
我们很高兴就第698号通知和第7号公告的应用为您提供建议和帮助，包括以下内容:
- 分析和评价间接转让安排是否具有合理的商业目的；
- 为您提供安全港规则应用建议
- 审查与间接转让相关的股份/财产转让协议和其他相关文件；以
- 告知所有相关方因间接转移而产生的报告/扣缴义务。
