税收实质在信托中的重要性
最近，我们撰写了一篇关于香港税务上诉委员会（税务法庭）X66案的文章，该案表明了税收实质在公司税务结构中的重要性。 在英国一级法庭（税务庭）Richard Lee和Nigel Bunter诉HM Revenue & Customs [2017] UKFTT 279 (TC)案中[2017]，税收实质也是主要关注的焦点，但这一次与信托税收结构有关。
简化事实时间线
1996 – 1997
Lee先生受雇于福特公司，并通过管理层收购接管了福特公司的移动电话业务。 为了确保这项业务的税收效率，建立了以下结构。 由同样位于根西岛的公司提名股东（“STC”）成立一家根西岛公司（“FB LTD”）。
FB LTD本身持有一家英国公司（“COL LTD”）的股份，该公司从福特公司收购了其移动电话业务。 此外，还设立了一个根西岛信托（“RA Lee 1997 Settlement”），Lee先生同时是该信托的委托人和受益人，受托人是STC。 FB LTD股份的受益所有人是RA Lee 1997 Settlement。
2001
由于移动电话业务盈利可观，STC和沃达丰之间签订了看涨期权和看跌期权协议。 沃达丰支付500万英镑获得看涨期权，即有权购买FB LTD的股份，而相应的看跌期权（如果出售给沃达丰不成功）允许RA Lee 1997 Settlement以（仅）1英镑出售FB LTD的股份。
2002
2002年3月28日，Lee先生任命了一名新的受托人（“DTOS”），负责位于毛里求斯的RA Lee 1997 Settlement。 STC同时辞职。 由于新任命受托人，STC在与沃达丰签订的期权协议项下的权利和义务通过更新协议从STC转让给DTOS。
2003
沃达丰于2003年3月12日行使了其看涨期权协议，并支付了5500万英镑的对价。 2003年3月20日，DTOS辞去受托人职务，并由另一个位于英国的受托人（“Island/Walbrook”）取代。 与沃达丰签订的期权协议项下的剩余权利和义务随后根据更新协议从DTOS转让给Island/Walbrook。
信托案件中的税收实质
现在的主要问题是，5500万英镑的实际收益（减去已支付的对价）是否应在英国缴纳任何资本利得税？
根据英国国内资本利得反税收滥用立法，如果年内任何时候，Lee先生作为委托人在RA-Lee 1997 Settlement中拥有权益（该条件已满足），并且 作为委托人的Lee先生和受托人（如Island/Walbrook），无论是在一年中的任何一段时间内居住在英国，还是在一年内通常都居住在英国， 这些英国居民受托人在RA Lee 1997 Settlement中实现的任何收益将在委托人Lee先生层面收取，而不是在结算本身层面收取。
但是，毛里求斯和英国之间的双重征税条约（“DTC”）是否阻止英国对已实现收益征收资本利得税，将这些收益的征税权分配给毛里求斯，从而导致根本不征税？
根据《双重征税条约》第13(4)条，股份转让产生的资本利得仅应在转让人居住的国家征税。 因此，问题在于，RA-Lee 1996 Settlement在出售其在FB LTD的权益期间是否为毛里求斯居民？ 《双重征税条约》第4条对《双重征税条约》下的居住作了进一步定义，其中包括管理场所，并规定，如果毛里求斯和英国都声称其为居民，则需要查看其实际管理所在的地点。
Lee先生的辩护理由
Lee先生首先辩称，DTOS的住所在毛里求斯。 但是，根据先前上诉法院的Smallwood 诉 Revenue and Customs Commissioners [2010]EWCA Cic 778案的判决，[2010]纳税人（如DTOS）的居住地及其由此产生的纳税义务不能仅通过一个时刻来确定。 换句话说，不能依赖所谓的快照参数。
第二，Lee先生辩称，由于《双重征税条约》第4(3)条中的加比规则，该条款侧重于毛里求斯和英国声称 RA LEE 1997 Settlement居民身份的实际管理地点，因此该结算应位于毛里求斯。 基本上，根据Lee先生的说法，DTOS并不只是做了Lee先生希望他们做的事。
之后，英国税务当局提及Smallwood，辩称本案中使用的计划是在任命DTOS之前制定的，其任命只是为了实施该计划。
法庭的决定
英国一级法庭讨论了DTOS的作用。 尽管DTOS提供了（书面）证据，但法庭没有透露细节，发现尽管受托人事先获得了法律建议，但受托人对与沃达丰交易的掌握有限。 此外，法院发现，在任命DTOS后，DTOS意识到，一旦沃达丰交易发生，他们将需要辞职并为英国受托人让位。 x
此外，法院发现，在任命DTOS后，DTOS意识到，一旦沃达丰交易发生，他们将需要辞职并为英国受托人让位。 法庭指出，与Smallwood案一样，基本问题是：“在解决方案的治理或管理方面，最重要的决定是在哪里作出的？” 它发现，尽管在正式层面上，执行相关文件的决定是由英国的DTOS做出的，“DTOS知道对其的要求[…]有明确的理解[…]他们将在Lee先生确定的时间做要求他们做的事情[…]。
这些都是在英国进行的。” 此外， 法庭认为，英国税务顾问和Lee先生向DTOS提供的信息“不仅是建议，而且越过了可归为指令的门槛[…]。
关于结算的真正重要的决定是在英国作出的，只是在毛里求斯执行，因此，结算的实际管理地点也在英国。 因此，加比规则允许在英国对已实现收益征收资本利得税。
税收实质要点
信托中是否存在足够的税收实质始终取决于案件的相关事实。 实际上，子公司（由董事代表）总是以某种方式受到母公司的影响，而信托（由受托人代表）可能总是以某种方式受到其委托人和/或其受益人的影响。
